国际税收丨中印税收协定最新解读

原中印避免双重征税协定部分条款

修订后的中印避免双重征税协定部分变化条款

标题

中华人民共和国政府和印度共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定

中华人民共和国政府和印度共和国政府对所得消除双重征税和防止逃避税的协定‛

序言

 中华人民共和国政府和印度共和国政府，愿意缔结关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定，达成协议如下：

“中华人民共和国政府和印度共和国政府，为了进一步发展两国经济关系，加强税收事务合作，消除对所得的双重征税，同时防止逃避税行为造成的不征税或少征税（包括第三国居民通过择协避税安排,取得本协定的税收优惠而间接获益的情况），达成协议如下：”

关于人的范围

第一条 人的范围
本协定适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人。

‚第一条 人的范围
一、本协定适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人。
二、在协定中，在缔约国任何一方成立且按照缔约国任何一方的税法视为完全透明的实体或安排，其取得或通过其取得的所得应视为缔约国一方居民取得的所得，但仅以该缔约国一方在税收上将该所得作为其居民取得的所得处理为限。
三、除第九条第二款、第十八条第二款、第十九条、第二十条、第二十一条、第二十三条、第二十四条、第二十五条及第二十七条所规定的待遇外，本协定不应影响缔约国一方对其居民的征税。

点评：《议定书》的修改实质上明文规定了“穿透”的概念

关于适用的税种

三、本协定适用的现行税种是：
（一）在中国：
1. 个人所得税；
2. 外商投资企业和外国企业所得税；
3. 地方所得税。
（以下简称“中国税收”) 

（一）在中国：
 1.个人所得税；
 2.企业所得税；
 （以下简称‘中国税收’）。‛

关于居民

三、由于第一款的规定，除个人以外，同时为缔约国双方居民的人，应认为是其总机构所在缔约国的居民。

“三、由于第一款的规定，除个人以外的人同时为缔约国双方居民，缔约国双方主管当局应考虑其实际管理机构所在地、注册地或成立地以及任何其他相关因素，努力通过相互协商确定其在适用该协定时的居民身份。如未能达成一致，则该人不得享受本协定规定的任何税收减免优惠，但缔约国双方主管当局就其享受协定待遇的程度和方式达成一致意见的情况除外。”
点评：《议定书》修改了双重居民实体的加比规则，即对于除个人以外，同时构成缔约国双方居民的人，应仅将其视为缔约国一方居民适用税收协定的规则。

建筑工程型常设机构

规定建筑工地，建筑、安装或装配工程，或者与其有关的监督管理活动构成常设机构，但以该工地、工程或活动(连同其他此类工地、工程或活动)连续183天以上的为限；

规定建筑工地，建筑、安装或装配工程，或者与其有关的监督管理活动构成常设机构，但仅以该工地、工程或活动持续超过 183天的为限。

仅为确定是否超过上述规定提及的 183 天期限的目的，
 1. 如果缔约国一方企业在一个或多个时间段在缔约国另一方的建筑工地，建筑、安装或装配工程场所开展活动，时间累计不超过 183 天；
 2. 该企业的一个或多个紧密关联企业在其他时间段在该缔约国另一方的同一建筑工地，建筑、装配或安装工程场所开展相关活动，每个时间段都超过了 30 天，

上述其他时间段均应计入该企业在该建筑工地，建筑、装配或安装工程场所开展活动的时间。

点评：1.《议定书》删除了中印协定中关于“连同其他此类工地、工程或活动”的表述，即计算建筑工程型常设机构的持续时间时，仅考虑就同一建筑工地，建筑、安装或装配工程场所或与其有关的监督管理活动所持续的时间。

2.《议定书》增加了关于防止合同拆分的反滥用条款。如对于中国（或者印度）的A企业到对方国家建筑工地M项目上开展建筑劳务，虽然累计不超过183天（假设为150天），但是，同时，A企业的关联公司B企业在对方国家的同一建筑工地M项目上也开展了另一项安装劳务，且达到40天，那么应该将40天计入A企业开展建筑劳务的时间内，则A企业累计活动时间为190天，超过183天，仍然在当地构成常设机构，应在当地缴纳所得税。

劳务型常设机构

缔约国一方企业通过雇员或者其他人员，在缔约国另一方提供第十二条(特许权使用费和技术服务费)所规定的技术服务以外的劳务构成常设机构，但仅以该项活动在该缔约国另一方连续或累计超过183天的为限。

缔约国一方企业通过雇员或者其他人员，在缔约国另一方提供第十二条（特许权使用费和技术服务费）所规定的技术服务以外的劳务构成常设机构，但仅以该性质的活动（为同一项目或相关联的项目）在该缔约国另一方在有关纳税年度开始或结束的任何 12 个月内连续或累计超过 183 天的为限。
点评：对劳务范围和时间门槛进行了规定。一是对构成常设机构的劳务仅需考虑同一项目或者相关联项目进行了确定，防止范围扩大，对于不同项目的劳务则不必合并考虑；二是规定时间门槛为“在有关纳税年度开始或结束的任何12个月内连续或累计超过183天”。

营业利润条款

如果缔约国一方企业通过设在缔约国另一方的常设机构进行营业，则缔约国另一方可对直接或间接属于常设机构的利润征税，但如果该企业证明相关活动不是由常设机构进行的，或者与常设机构无关，则不适用该规定。

《议定书》规定如果缔约国一方企业通过设在缔约国另一方的常设机构进行营业，则缔约国另一方仅可对归属于该常设机构的利润征税。

利息条款

发生于缔约国一方而为缔约国另一方政府、其行政区、地方当局及其中央银行或者完全为其政府所有的金融机构取得的利息；或者为该缔约国另一方居民取得的利息，其债权是由该缔约国另一方政府、其行政区、地方当局及其中央银行或者完全为其政府所有的金融机构间接提供资金的，应在该缔约国一方免税。

1.发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方政府、其行政区或地方当局，中央银行或者完全为缔约国另一方政府拥有的金融机构的利息；或者因缔约国另一方政府、其行政区或地方当局，中央银行或者完全为缔约国另一方政府拥有的金融机构所担保或保险的贷款而支付的利息，应在首先提及的缔约国一方免税。
2.《议定书》明确“中央银行”一语，在中国是指中国人民银行，在印度是指印度储备银行，同时列名了两国可享受上述免税待遇的金融机构。

享受协定优惠的资格判定

（未提及）

增加了“第二十七条（附） 享受协定优惠的资格判定。
 虽有本协定其他条款的规定，如果在考虑了所有相关事实与情况后，可以合理地认定就某项所得获取本协定某项优惠是直接或间接产生该优惠的安排或交易的主要目的之一，则不应对该项所得给予该优惠,除非可以确认在此种情形下给予该优惠符合本协定相关规定的宗旨和目的。”
点评：此条为新增条款，为防止协定滥用，《议定书》纳入了“享受协定优惠的资格判定”条款，即“主要目的测试”，要求如申请协定优惠的人是以获取协定优惠待遇为其安排或交易的主要目的之一，则不得享受协定优惠待遇。

关于消除双重征税方法

“（一）中国居民从印度取得的所得，按照本协定规定在印度缴纳的税额，可以在对该居民征收的中国税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照中国税法和规章计算的中国税收数额。”
“二、在印度，消除双重征税如下：
印度居民取得的所得，按照本协定的规定可以在中国征税的，印度应允许在对该居民的所得征收的税收中抵扣，抵扣额等于在中国直接缴纳或扣除的所得税额。但是，在这种情况下，该抵扣额不应超过抵扣前归属于在中国征税的所得所计算的那部分所得税数额。”

1.协定第二十三条（消除双重征税方法）第一款第一项应替换为：
“（一）中国居民从印度取得的所得，按照本协定的规定在印度缴纳的税额（仅由于该所得也被认定为印度居民取得的所得而按照本协定规定允许印度征税的情况除外），可以在对该居民征收的中国税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照中国税法和规章计算的中国税收数额。”
2.协定第二十三条第二款应替换为：
“二、在印度，消除双重征税如下： 印度居民取得的所得，按照本协定的规定可以在中国征税的（仅由于该所得也被认定为中国居民取得的所得而按照本协定规定允许中国征税的情况除外），印度应允许在对该居民的所得征收的税收中扣除，扣除额等于在中国直接缴纳或扣除的所得税额。但是，在这种情况下，该扣除额不应超过在计算扣除前归属于可在中国征税的所得的应纳所得税数额。”

生效时间

《议定书》于2019年6月5日生效，在中国适用于2020年1月1日或以后开始的纳税年度中取得的所得，在印度适用于2020年4月1日或以后开始的财政年度中取得的所得。